Имеет ли право налоговая запрашивать должностные инструкции

Источник: Центр структурирования бизнеса и налоговой безопасности taxCOACH

Ссылка на оригинал статьи

Каждому предпринимателю, директору, главному бухгалтеру знакомо чувство легкой тревоги при получении требований налоговых органов о предоставлении документов (информации). Требование может касаться самого налогоплательщика, его контрагентов, знакомых и незнакомых третьих лиц. Наряду с требованиями, нередко поступают уведомления о необходимости дать пояснения, в том числе письменные, которые мало отличаются от требований по содержанию. Требования могут прийти в рамках начавшейся проверки или на этапе предпроверочного анализа, обозначая интерес инспектора.

Попробуем разобраться, как сберечь время, нервы и бумагу в принтере, если требование пришло, и как при этом не нарваться на штрафы за его невыполнение.

В последние годы НК РФ дает инспекторам все новые и новые возможности для запроса документов, судебная практика отворачивается от налогоплательщиков, а налоговые инспектора входят во вкус, направляя все больше и больше требований и запрашивая пояснения. В результате, количество требований, составляемых налоговыми органами, достигло апогея.

Для начала разберемся, что и у кого может запрашивать инспектор:

А теперь более подробно.

Что могут запросить при проверках?

Суровая реальность: все, что хоть как-то связано с исчислением уплатой проверяемых инспекцией налогов может быть истребовано у кого угодно. Складывается стойкое впечатление, что скоро никого не удивит истребование, например, свидетельства о рождении главного бухгалтера, ведь именно главный бухгалтер отвечает за исчисление и уплату налогов в компании.

Обратной стороной медали выступает возможность злоупотребления должностными лицами налоговых органов своими полномочиями.

И именно из-за таких злоупотреблений, а вовсе не из-за желания налогоплательщика сокрыть компрометирующую его информацию, часто возникает нежелание отвечать на запросы налоговых органов. А иногда бывают и откровенные глупости.

Так, совсем недавно в Свердловской области и Челябинской областях налогоплательщикам приходили требования с просьбой представить «документы, подтверждающие выполнение работ непосредственно в космическом пространстве».

Скорее всего, данная формулировка была транслирована из ст. 164 Налогового кодекса РФ, предусматривающей применение ставки 0%, и бездумно скопирована из требований, выставленных какой-либо из структур Роскосмоса. Однако для бухгалтеров других компаний такие формулировки, дававшие повод задуматься о бескрайних просторах вселенной, вызывали недоумение и ухмылку.

В рамках выездной проверки могут запрашиваться любые документы.

Пункт 12 статьи 89 НК РФ содержит лишь одно ограничение: они должны быть связаны с исчислением и уплатой налогов.

В Письме ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок», налоговая служба описывает то, какие документы и информация могут интересовать проверяющих, не намного подробнее:

«в ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваются документы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки».

Какого-либо исчерпывающего перечня таких документов нет, соответственно, объем и состав запрашиваемых документов и информации фактически не ограничен.

Требования в рамках «встречных проверок».

Состав документов, который может быть запрошен непосредственно у налогоплательщика, в рамках камеральных проверок ограничен (ст.88 НК РФ). В основном это документы, подтверждающие право на применение льгот или правомерность возмещения, либо возврата НДС.

Однако данные ограничения могут быть легко инспектором преодолены.

Если документы, связанные с деятельностью налогоплательщика нельзя истребовать при камеральной проверке у самого налогоплательщика, то почему бы не запросить интересуемые инспектора документы в рамках «встречной» проверки каждого из контрагентов налогоплательщика. Получается, что инспектор запрашивает документы не в отношении самого налогоплательщика, а имеющиеся у него документы в отношении всех его контрагентов. Фактически же проверяется сам налогоплательщик. Формально такие требование законны и оспорить их в суде в подавляющем большинстве случаев не удается.

Важным нюансом встречных поверок является то, что запрашиваемые при их проведении документы и информация должны быть связаны с проверяемым налогоплательщиком, то есть с вашим контрагентом, в отношении которого и проводится проверка.

Эта связь не обязательно должна быть прямой.

В ситуации, когда у вас запрашивают документы по взаимоотношениям с вашим контрагентом, но при этом проверяют третье лицо (которое вы можете и не знать), такое требование будет законным, если ваш контрагент является звеном в цепочке поставщиков (покупателей), ведущей к проверяемому третьему лицу.

Или, например, у вас может быть запрошена информация о том, как вы отразили операцию с контрагентом в своем бухгалтерском учете. Связь данной информации с проверяемым налогоплательщиком (вашим контрагентом) неочевидна, однако суды признают истребование такой информации правомерной.

Требования, выставленные в рамках предпроверочного анализа.

Если вы получили требование, в котором есть фраза «Вне рамок налоговых проверок», и вас просят представить документы, относящиеся к одному или нескольким налоговым периодам, то, «поздравляем» — с большой вероятностью вы являетесь претендентом на выездную налоговую проверку.

Приведем пример реального требования, полученного контрагентом одной группы компаний, подозреваемой налоговыми органами в искусственном дроблении бизнеса:

Картинка с сайта: www.audit-it.ru

Такие требования используются инспекторами очень широко, и информация о вас аналогичным требованием может быть запрошена у всех ваших контрагентов.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает среди мероприятий налогового контроля проведение предпроверочного анализа, однако отвечать на такие требование придется.

Что учесть при подготовке ответа на требование, выставленное вне рамок налоговых проверок?

Налоговый кодекс РФ содержит правило, согласно которому вне рамок налоговых проверок инспектор может запросить документы и информацию о конкретной сделке у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) об этой сделке, если у налоговых органов возникла обоснованная необходимость их получения.

Из данного правила следует, что налоговый орган должен указать сведения, позволяющие определить ту самую конкретную сделку, по которой запрашиваются документы, и налоговый орган должен обосновать необходимость их получения.

Сведениями, позволяющими конкретизировать сделку (сразу отметим, что это может быть сразу несколько сделок), могут быть реквизиты договора, счетов-фактур и так далее. И по такой конкретной сделке можно запрашивать любой объем документов, любую информацию.

То есть, вне рамок налоговых проверок налоговый орган не может запросить «все договоры за последние 3 года», но может запросить «счета-фактуры с 01.01.2016 по 31.12.2018, относящиеся к договору, например, № 1 от 01.01.2015».

Фактически, налоговый орган может запросить тот же объем документов, что и при проведении выездной налоговой проверки, не выходя на нее. Основной целью такого предпроверочного анализа является определение того, а стоит ли вообще выходить на проверку к данному налогоплательщику.

Что же касается обоснования необходимости истребования документов, то Налоговый кодекс РФ не разъясняет, в чем заключается эта «обоснованная необходимость», и обязан ли инспектор давать налогоплательщику какие-либо пояснения о мотивах истребования у него документов (информации) вне рамок налоговых проверок.

Если ранее суды чаще соглашались с налогоплательщиками о том, что налоговый орган должен четко и ясно изложить, в чем заключается такая необходимость, в противном случае «требование нарушает права и законные интересы лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, возлагая на него обязанность по представлению документов, не предусмотренную п. 2 ст. 93.1 НК РФ». То в последние время стало больше решений, в которых суд считает, что «обоснованная необходимость получения документов (информации) подразумевает лишь, что они не могут истребоваться в неслужебных или иных целях, не связанных с осуществлением контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах», либо суд соглашается с инспекцией, что обосновать необходимость можно фразой «в связи с возникновением обоснованной необходимости», или другими словами, надо, потому что надо…

А то и вовсе разъясняется, что «налоговый орган не обязан сообщать контрагенту соответствующего лица, документы (информация) о сделках которого запрошена, причины, по которым он посчитал необходимым направить требование».

Считаем, что такое судебное толкование статьи 93.1 НК РФ расширительным, ведущим к тому, что инспектор наделяется правом запрашивать документы произвольно у кого угодно, в любом количестве, без проведения каких-либо мероприятий налогового контроля, без какой-либо необходимости, игнорируя нормы НК РФ о сроках проведения налоговой проверки.

Когда можно в представлении документов (информации) отказать?

Наиболее часто встречающиеся формальные нарушения, влекущие недействительность требования:

• К требованию не приложено поручение;

• Требование составлено неуполномоченным лицом, например, должностным лицом инспекции, в которой вы не состоите на учете;

• Требование (поручение) составлено не по форме, предусмотренной Приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ «Об утверждении форм документов, предусмотренных налоговыми органами при реализации своих полномочий…». Речь идет о ситуации, когда вместо требования налогоплательщику направляется «информационное письмо» или иной, не предусмотренный НК РФ запрос. Посредством таких запросов налоговые органы пытаются получить информацию за рамками сроков проверки или информацию, запрашивать которую формально не могут. Идти навстречу инспектору или нет в такой ситуации — сугубо право налогоплательщика.

• Требование выставлено после окончания налоговой проверки.

Важно! Если требование выставлено во время проверки, но получено налогоплательщиком после ее окончания, такое требование признается законным.

• Документы и информация представлялись в инспекцию ранее.

• Запрошенные документы и информация не относятся к проверяемому периоду или к предмету проверки.

Данное основание для отказа таит сразу несколько подводных камней.

Во-первых, связь запрашиваемых документов с периодом проверки может иметь место, но быть очень неочевидной.

Например, договор может быть датирован прошлым периодом, но распространять свое действия и на следующие периоды. Или операция может быть совершена в более раннем периоде, но влиять на налогообложение следующего периода, за который и проводится проверка. В таких случаях требование будет законным.

Во-вторых, связь запрашиваемых документов (информации) с предметом проверки может быть косвенной, но достаточной для того, чтобы суд признал такой запрос правомерным. Суды в таких случаях нередко дают комментарий в своих решениях, что налогоплательщику не предоставлена возможность контролировать и разрешать вопрос об относимости к предмету проверки собираемых налоговым органом доказательств, так как решение о необходимости истребования тех или иных сведений для проведения налоговой проверки является исключительно прерогативой налоговых органов.

Тут надо быть внимательным и понимать, что документы (информация) должны быть очевидно и точно не связаны с предметом или с периодом проверки.

Что делать, если просят дать пояснения?

Сразу обращаем внимание, на основании какой нормы просят дать пояснения.

Если на основании 93.1 НК РФ, то актуально все то, что написано выше.

Если же на основании п. 3 ст. 88 НК РФ, то налоговый орган должен в требовании указать, какие выявлены проверкой ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, полученным им в ходе налогового контроля.

Если налоговый орган не указывает, какие ошибки либо противоречия выявлены, то ответ на него является вашим правом, но не обязанностью.

ВАЖНО! Даже в таком случае не следует игнорировать требование. Целесообразно указать в ответе, что при самостоятельной проверке налогоплательщиком поданной им декларации никаких ошибок, противоречий не выявлено, соответственно, обязанности давать какие-либо пояснения не возникает.

Имейте ввиду, что пояснения в любом случае придется дать, если:

• в декларации по налогу на прибыль заявлена сумма убытка;

• налогоплательщиком в декларации заявлены операции (имущество), по которым применены налоговые льготы;

• в иных случаях, указанных в п. 8.1, 8.2, 8.5, 8.6, 8.8, 12 ст. 88 НК РФ.

Если в качестве основания для запроса документов или информации указывается подп. 3 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, то давать письменные пояснения и документы налогоплательщик не обязан, однако явиться в налоговый орган и дать пояснения все равно придется. Поэтому при получении запроса информации и/или документов на основании уведомления о вызове в налоговый орган налогоплательщика, вопрос о предоставлении документов и письменных пояснений налогоплательщику следует решать, опираясь на то, насколько это удобно для него самого. В большинстве случаев письменные пояснения, составленные в спокойной обстановке, будут более взвешенными, аргументированными и контролируемыми, чем пояснения при разговоре с налоговым инспектором.

Что делать, если запрошен либо слишком большой объем документов и не весь этот объем, действительно может быть нужен проверяющим?

Не бойтесь звонить инспектору с просьбой уточнить, что именно ему надо. Например, запросили проектную документацию объемом в несколько тысяч страниц или в несколько гигабайт, которая очевидно не вся полезна инспектору? Можно позвонить инспектору и уточнить, что его интересует, или направить в ответ только содержание документа с просьбой пояснить, что из этого интересно. Инспекторы весьма лояльно относятся к таким просьбам.

Если же объем запрашиваемых документов явно неисполним, но инспектор все равно просит их представить, то может быть выгодным и поспорить с инспекцией в суде.

Так в одном деле Банк отказался представлять документы, объём которых превышал 6 260 000 листов (4890 кредитных договоров). Как пояснил Банк в суде, такое количество копий может быть изготовлено на 100 печатающих устройствах в течение более двух месяцев, затраты на изготовление такого количества копий составит 1 800 000 рублей только на бумагу, 1 400 000 рублей на приобретение расходных материалов для орг. техники, вес истребованных копий составит около 30 тонн, для их перевозки потребуется 20 автомобилей марки «Газель». У проводящих налоговую проверку (4 человека) для проверки понадобится около 7,5 лет, при чтении одним сотрудником 100 страниц в час документы смогут быть прочитаны в течение 15 650 часов.

На такой троллинг Банком инспекции суд отреагировал позитивно, указав, что требование не соответствует целям и задачам налоговых органов и нарушает права Банка. Тут важно иметь ввиду, что Банк не прятал документы. Как отметил суд, документы были запрошены в рамках проводимой выездной налоговой проверки, а соответственно, налоговый орган имел возможность ознакомиться с оригиналами документов.

Что делать, если запрошенные документы у вас отсутствуют?

Важна причина, по которой документов у вас нет.

Например, запрашивают аналитические таблицы с расчетом себестоимости продукции. Составление подобного документа не предусмотрено ни законодательством, ни локальными нормативными актами налогоплательщика, соответственно составлять и представлять такой документ у налогоплательщика обязанности не возникает.

Встречаются случаи, когда требование имеет примерно следующее содержание: «Какими разъяснениями вы пользовались при отражении операций» или «Какие данные вами были получены из кадастра недвижимости…». Всех подобных формулировок не перечислить, но речь идет о своеобразном возложении на налогоплательщика обязанностей, которые не предусмотрены законом, и которые должен или может выполнить сам налоговый орган.

Так, налоговый орган может попросить представить информацию в табличной форме, придуманной инспектором.

В подобных случаях налогоплательщик не обязан подстраиваться под конкретного инспектора и работать за инспектора. Хорошим вариантом будет представление информации в форме, удобной самому налогоплательщику с пояснением о том, что налогоплательщик не ведет учет информации в той форме, в которой налоговый орган просит ее предоставить.

Или другая ситуация. Срок хранения документов истек, либо у налогоплательщика вообще не было обязанности хранить запрошенные документы. Например, пропуска, выданные сотрудникам контрагента. В такой ситуации можно отказать в представлении документов с пояснениями, что они не сохранились, обязанности по хранению таких документов не предусмотрено.

Если же какой либо документ отсутствует, но должен составляться и храниться у налогоплательщика, то это проблема налогоплательщика. Как указывают налоговые органы (и с ними соглашаются суды), налогоплательщик в таком случае обязан восстановить документы и представить налоговому органу.

Можно ли как-то охладить пыл проверяющих, если их налицо явное злоупотребление правом на истребование информации?

Вполне рабочим инструментом показывает себя жалоба в вышестоящий налоговый орган на неправомерные действия налогового инспектора.

Подобные жалобы значительно снизят количество заведомо не соответствующих закону требований.

Что касается недобросовестного поведения самих налогоплательщиков, когда инспектор ошибся в номере договора или написал наименование контрагента с маленькой буквы или цифрой в ИНН, не стоит хитрить и отвечать, что с таким контрагентом взаимоотношений не было. В итоге такой ответ может быть трактован не в вашу пользу. В случае спора инспекция обязательно обратит внимание суда на то, что документы запрашивали, а вы ответили, что со спорным контрагентом не работали. В момент спора вы уже можете и не вспомнить, почему отказывали в представлении документов по данному контрагенту.

Здравствуйте, если учитывать тот факт, что на основании со статьей 68 трудового кодекса с каждым сотрудником, который принимается в штат компании заключается трудовой договора, а также каждый сотрудник обязан ознакомиться с внутренними нормативными документами компании, то отсутствие должностных инструкций не является нарушением, так как обязанности сотрудников  могут быть отражены как в договоре, так и в любом другом локальном документе. Поэтому, если в каком-нибудь документе ил вышеуказанных есть подобная информация, Вы можете предоставить в налоговый орган один из таких  документов, тогда налоговый орган не сможет предъявить к Вам какие-либо штрафные санкции. Если у Вас документов, из которых видно было бы, чем занимается тот или иной сотрудник, то могут быть вопросы со стороны налоговых органов, так как последняя практика и разъяснения контролирующих органов говорят об обязанности налогоплательщика представлять любую информацию и документы, запрошенные в рамках статьи 93.1 налогового кодекса, при этом я бы ответил, исходя из первой части моего ответа, что должностные инструкции не могут быть представлены в связи с тем, что внутренние регламенты компании не предусматривают составление должностных инструкций. Скорей всего вряд ли налоговая будет уточнять, а какие документы Вы можете предоставить взамен.

Очередной спор о количестве и типе запрашиваемых документов в марте этого года рассмотрели судьи. В прошлом номере «Расчет» писал о другом деле, в котором компания отказалась предоставить ревизорам все запрошенные бумаги. И если в Постановлении АС Северо-Западного округа от 18 января 2021 года № Ф07-15509/2020 по делу № А56- 38742/2020 арбитры встали на сторону бизнеса, то в новом споре судьи согласились с контролерами. В споре, о котором пойдет речь, ревизоры требовали от компании представить кадровые документы.

Подпишитесь на журнал «Расчёт» или «Расчёт. Премиум» на 2-е полугодие 2021 года! Скачать счет на подписку

Суть конфликта такова: в компании началась выездная налоговая проверка. В ходе контрольных мероприятий, руководствуясь статьей 93 Налогового кодекса, ревизоры выставили компании требование о предоставлении им большого количества кадровых документов. В частности, в списке требований значились:

• приказы о приеме на работу, а также об увольнении сотрудников или переводе работников на новую должность;

• должностные инструкции; 

• данные сотрудников, а именно их контактные номера телефонов и адреса, по которым расположены их рабочие места;

• характеристики на сотрудников.

Требование о предоставлении кадровых документов и решение о назначении выездной проверки было передано представителю компании. Однако предоставить бумаги предприятие отказалось. Коммерсанты в письменной форме ответили ревизорам, что в рамках выездной проверки контролеры могут запрашивать только первичные документы, а вот требовать кадровые бумаги, а также отчеты и аналитические справки, не имеют права.

В силу статьи 21 НК РФ компания может не выполнять неправомерные требования инспекторов. Кроме этого общество попыталось обжаловать требование ревизоров в вышестоящий налоговый орган, однако Управление ФНС оставило жалобу коммерсантов без удовлетворения. Тогда предприятие обратилось в Арбитражный суд.

Соответствует законодательству

Первая инстанция, изучив материалы дела, а также положения статьей 31, 32 и 93 Налогового кодекса, пришла к выводу, что требование ревизоров законно и не нарушает права компании. Налоговые инспекторы могут запрашивать документы, которые необходимы им для проведения контрольного мероприятия. Следующая инстанция в своем решении высказана аналогичное мнение.

И наконец, Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 23 марта 2021 года № Ф05-3199/2021 по делу № А40-49591/2020 предыдущие решения арбитров оставлены без изменения, а кассационная жалоба компании – без удовлетворения. 

Основанием для принятия решения не в пользу компании является статья 93 НК РФ. Норма не устанавливает закрытый перечень документов, которые могут истребовать ревизоры во время проверок. Поэтому запрос кадровых документов в рассматриваемом споре можно считать справедливым. 

Отсутствие закрытого списка запрашиваемых документов в указанной норме не раз становилось причиной судебных разбирательств. Компании преимущественно считают, что инспекторы могут запрашивать только те документы, которые относятся непосредственно к проверке правильности исчисления налогов и сборов.

Любые документы

Однако у ревизоров иное мнение, и ФНС, и Минфин не раз сообщали, что контролеры во время ревизии имеют право запрашивать любые документы.

Вот, например, письмо ФНС России от 25 июля 2013 года № АС-4-2/13622: в пункте 5.1 документа указано, что «в ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваются документы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки».

Hевизоры приводят длинный список самых разных документов, а в последнем пункте перечня ревизоры уточняют: «иные документы и сведения, в том числе указанные в рекомендациях ФНС России по вопросам проведения предпроверочного анализа налогоплательщика».

Мнение, озвученное ревизорами почти восемь лет назад, нашло подтверждение и в недавних пояснениях ведомства. Так, например, в решении от 19 июня 2019 года № СА-4-9/11730@ Служба вновь напоминает, что перечень документов, указанный в статье 93 Налогового кодекса, открытый, а значит, ревизоры могут самостоятельно в рамках конкретного мероприятия контроля принимать решение о том, какие документы запросить в компании. При этом возражения компании по виду документов нельзя считать правомерными.

В Службе уточняют, что проверка правильности расчета и уплаты налогов возложена законодательно на ревизоров, и именно «налоговым органом <…>, а не налогоплательщик определяет полноту и комплектность первичных документов, регистров учета и аналитических материалов, необходимых для проверки», – говорится в решении от 19 июня 2019 года № СА-4-9/11730@.

ФНС России еще раз напомнила, что ревизоры могут запрашивать любые документы для всестороннего и полного исследования обстоятельств сделки, для ее оценки контролерам могут потребоваться отдельные первичные документы, бумаги, касающиеся налогового или бухгалтерского учета, а также изучение «других документов и доказательств, подтверждающих достоверность сведений», – уточняется в решении.

Мнения судей

В решении от 9 июня 2019 года № СА-4-9/11730@ Налоговая служба ссылается на Определение Конституционного суда Российской Федерации от 8 апреля 2010 года № 441-О-О, в котором сообщается, что сама суть выездной налоговой проверки направлена на обнаружение ревизорами тех нарушений, которые нельзя выявить в ходе камеральной ревизии. То есть сам смысл выездных мероприятий – глубокое изучение документов компании, а также проведение некоторых специальных мероприятий контроля. 

В судебной практике судьи нередко занимают сторону инспекторов. К таким, например, относится еще один недавний спор, который рассмотрел Верховый суд. Во время проверки ревизоры запросили у компании карточки счетов 23 «Вспомогательные производства», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 44 «Расходы на продажу», 45 «Товары отгруженные», 58 «Финансовые вложения», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», но предприятие их не предоставило.

Оспаривая наложенные на предприятие санкции, коммерсанты отметили, что документы не являются основанием для расчета налогов, а также не относятся к бумагам, которые могут подтвердить правильность расчета и своевременность перечисления в бюджет налогов. Тем не менее спор компания проиграла (Определение Верховного суда РФ от 18 сентября 2020 г. № 307-ЭС20-12414).   

Истребование документов и информации относится к мероприятиям налогового контроля, предусмотренных Налоговым кодексом РФ и является одним из способов оперативного получения проверяющими налоговыми органами ключевых сведений о финансово-хозяйственной деятельности вашей компании, чтобы установить возможные факты нарушения налогового законодательства.

В последнее время налоговые органы очень часто злоупотребляют своими полномочиями и требуют те документы и информацию, которые требовать недопустимо.

Общий фон всего того, что касается истребования у компаний документов (информации) таков — с каждым годом оно становится все более изощренным.

Но к этому чуть позже, когда будем рассматривать истребование документов и информации через призму отдельных проверочных мероприятий (выездных и/или камеральных проверок).

Более детально рассмотрим, как и в каких случаях налоговые органы, при возникновении необходимости могут затребовать представить нужные им документы и информацию.

Истребование налоговым органом документов и информации о деятельности компании в двух случаях:

1. При проведении в отношении компании камеральной или выездной проверки (на основании статей 88, 89, 93 Налогового кодекса РФ);
2. Вне рамок проверки (на основании статьи 93.1 Налогового кодекса РФ). Дополнительно (за «скобками») выделим «устрашающие» требования и требования по налоговым оговоркам, так как за последнее время это стало новым трендом налогового контроля и отдельно обратим на них внимание с позиции причин появления таких требований в практике.

Когда налоговый орган потребует у компании представить документы (информацию)

Начнем с того, что истребование документов при любой налоговой проверке — это стандартная первичная процедура получения налоговым органом базовой информации о финансово-хозяйственной деятельности компании.

Сразу возникает вопрос, а какие документы вправе истребовать налоговый орган, только те, ведение которых предусмотрено Налоговым кодексом РФ (далее — НК РФ) и законодательством о бухгалтерском учете или те, ведение которых не является обязательным и не предусмотрено законодательством? Однозначный ответ на данный вопрос не дает даже арбитражная практика.

В идеале любой законопослушный предприниматель должен придерживаться позиции неправомерности истребования налоговым органом документов, не предусмотренных НК РФ и законодательством о бухгалтерском учете. Право обязывать компанию вести те документы, ведение которых не предусмотрено действующим законодательством, у налогового органа отсутствует.

Однако вышеуказанная позиция не абсолютна. В последнее время суды чаще всего стают на сторону налоговых органов, в силу «табуированности» темы налогов в нашем государстве. О последствиях следования такой позиции далее.

Как истребуются документы при камеральных и выездных проверках (на практических примерах)

• Истребование документов при выездных проверках

Вопросы регламентации проведения выездных проверок раскрывать не будем, а лишь обратим внимание, что в соответствии со статьей 89 НК РФ, выездная проверка может проводиться, как на территории компании, так и по месту нахождения налогового органа.

Налоговый орган вправе затребовать у проверяемой им компании необходимые для проверки документы на основании соответствующего требования. Требование о представлении документов передается руководителю или уполномоченному представителю компании лично под расписку либо в порядке, установленном пунктом 4 статьи 31 НК РФ. Статья 93 НК РФ нам об этом и говорит.

Срок для представления документов — 10 дней со дня получения требования, но может быть продлен по после соответствующего уведомления от проверяемой компании.

Рассмотрим на конкретном примере, что может попросить налоговый орган при проведении выездной проверки:

Налоговый орган кроме стандартного набора первичных документов по сделке с вашим партнером может попросить у компании и другие документы и информацию.

Кроме того, они могут попросить вас подготовить для них различные справки об имущественном положении, пояснительные записки со информацией об отдельных сотрудниках и аналитические таблицы со сведениями о платежеспособности компании.

Перечень истребуемых документов в нашей практике, как правило, ограничивается только фантазией проверяющего налогового инспектора.

К сожалению, в практике очень много негативных примеров, где налоговые органы и суды намеренно не отличают друг от друга мероприятия налогового контроля, которые проводятся в рамках налоговой проверки от мероприятий, которые уже вне рамок таких проверок.

Необходимо понимать, что в рамках выездной проверки проверяющие должны следовать только положениям статей 89 и 93 НК РФ при их взаимном применении и помнить, что в рамках выездной проверки могут истребоваться только документы, а не информация.

Однако, это идеальная картина, которая в угоду конъюнктурным выгодам крайне неинтересна юрисдикционным органам нашего государства.

Указанные выше кейсы лишь маленькое напоминание о том, как легко противозаконные действия проверяющих становятся законными. Увы, но на подобную негативную практику необходимо обращать пристальное внимание.

Однако есть и другая практика судов на основании разъяснений, данных самой же ФНС России, все-таки предлагающая идеальный алгоритм, который гипотетически может сработать.

В этом случае все индивидуально, поэтому детально разбирать данный алгоритм не будем, а лишь рассмотрим его ключевые моменты:

1. Письмом ФНС России от 13.09.2012 № АС-4-2/15309@ отмечается, что налоговые органы вправе требовать от проверяемого лица только документы, которые служат основаниями для исчисления и уплаты (удержания, перечисления) налогов, а также документы, которые подтверждают правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов (ст. 31 НК РФ), а налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы только документы, которые необходимы для исчисления и уплаты налогов (ст. 23 НК РФ). Вывод: права на истребование у компании документов, не являющиеся первичными, в том числе отчетов или аналитических справок (обобщений), у налоговых органов нет. Постановление Верховного Суда РФ от 09.07.2014 N 46-АД14-15 вышеуказанную позицию полностью подтверждает.
2. Согласно нормам статей 93 и 93.1 НК РФ законодатель разделяет права налогового органа по основаниям и объему запрашиваемых у налогоплательщика документов в зависимости от проводимой в отношении самой компании или ее контрагентов формы налогового контроля (Арбитражное дело № А40-211149/2018).

При принятии решения об отказе в представлении налоговому органу истребуемых им документов (информации) адекватно оценивать негативные последствия такого отказа, которые будут уже связаны с возможным привлечением к участию сотрудников полиции в выездной проверке вашей компании.

При выборе такого варианта идти до последней судебной инстанции и все-таки попытаться преодолеть порочную практику злоупотреблений со стороны проверяющих налоговых инспекторов.

• Истребование документов и информации при камеральных проверках

Исходя из пунктов 1 и 7 статьи 88 НК РФ смысл камеральной проверки состоит в том, что такая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком вместе с налоговой декларацией.

При этом обязанность по представлению налогоплательщиком иных документов должна быть прямо предусмотрена НК РФ. Проверяющий налоговый инспектор при камеральной проверке налоговой декларации может попросить у компании только те документы, которые указаны в статье 88 НК РФ.

Как и в случае с истребованием документов при выездной проверке, при камералках проверяющие налоговые инспекторы ограничены только своим усмотрением. Но и в том, и в другом случае при истребвании документов необходимо знать одну истину, а именно — что такое «документ» в нормативном понимании этого термина.

Здесь нам могут помочь позиции из свежей арбитражной практики (Арбитражные дела №№ А28-8268/2020, А56-38742/2020).

Во всех двух спорах суды были единогласны и соответственно смело выводим общую позицию:

Анализ счетов и карточек счетов бухгалтерского учета в разрезе субсчетов и контрагентов, оборотно-сальдовые ведомости не относятся к первичным документам.

Они являются регистрами бухгалтерского учета и предназначены в соответствии со статьей 10 ФЗ «О бухгалтерском учете» для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах и представляет собой аналитическую информацию, а не документ в нормативном понимании данного термина.

«Внерамочные» требования, «устрашающие» требования и требования по налоговым оговоркам

Истребование информации через «внерамочные» требования, «устрашающие» требования и требования по налоговым оговоркам в последнее время становится не просто трендом налогового контроля, а каким-то хайпом для проверяющих и рассматривать их необходимо вместе потому, что для данных требований в НК РФ имеется общая статья 93.1.

Хоть статья и одна, но полномочия налоговых органов по ней четко дифференцированы по объему запрашиваемых у компании документов в зависимости от проводимой в отношении ее контрагента формы налогового контроля:

• в ходе налоговых проверок налоговый орган вправе истребовать у компании документы (информацию), касающиеся деятельности его проверяемого контрагента компании или иных лиц (пункт 1 статьи 93.1 НК РФ);
• вне рамок проведения налоговых проверок проверяющий налоговый инспектор вправе истребовать лишь документы (информацию) в отношении конкретной сделки (пункт 2 статьи 93.1 НК РФ).

Срок для представления документов — 5 дней или 10 дней (зависит от основания истребования) со дня получения требования, но может быть продлен по после соответствующего уведомления от проверяемой компании.

Практика классических перекрестных (встречных) проверок не стоит на месте и подвержена влиянию соответствующие экономической конъюнктуры.

На сегодняшний день в практике налогового контроля происходит отраслевая и функциональная специализации направлений налогового контроля, что позволяет выделить несколько причин возможного интереса налоговых органов к вашей компании, которые важно знать и понимать.

Вот примеры некоторых из них:

1. При нахождении разрыва в цепочке контрагентов одного из ваших партнеров и подозрениях в использовании так называемых «бумажных» схем пытаются понудить к добровольной уплате налогов (через «устрашающие» требования по аналогии с вызовом для дачи пояснений по проблемным контрагентам);
2. Поиск потенциальных источников для закрытия разрывов (например, через поиск платежеспособных компаний, которые используют налоговые оговорки в отношениях со своими подрядчиками и поставщиками).

В указанных выше случаях важно понимать главное — насколько само требование проверяющего налогового инспектора о представлении документов или информации соответствует требованиям налогового законодательства. Разъяснения судов могут в этом помочь.

Важно знать, что основная цель у налоговых органов — это не получение информации и документов, как таковых, а в перспективе вменение вам претензий по не уплаченным кем-то из ваших контрагентов налогов. Здесь имеют место намеренные нарушения со стороны налоговых органов при истребовании документов в рамках статьи 93.1 НК РФ.

Вот несколько возможных примеров, где налоговые органы, либо нарушают порядок получения нужной информации, либо находятся на грани разумных пределов своих полномочий:

• 1. Налоговый орган запрашивает у компании документы по деятельности его проверяемого контрагента и указывает в требовании, что документы нужны в связи с иными мероприятиями налогового контроля, а запрашивает, при этом, документы и информацию, которые касаются деятельности компании в целом, не конкретной сделки, как того требует пункт 2 статьи 93.1 НК РФ.

В первом случае требование является незаконным. В случает отказа от представления документов и информации по нему будет шанс признать его незаконным. В практике такие случае имеются (Арбитражное дело № А76-15894/2019);

• 2. Налоговый орган запрашивает у компании документы и информацию о конкретном вашем контрагенте, но за период до начала отношений с ним.

Второй случай — это случай, который, как сказано выше, находятся на грани разумных пределов полномочий налоговых органов. Грань состоит в том, что если в соответствующий период у компании не было отношений с конкретным контрагентом, то достаточно сообщить об этом налоговому органу, и это будет означать надлежащее исполнение такого требования.

Здесь мы также можем обратиться к соответствующей практике применения налогового законодательства (Арбитражное дело № А12-43960/2019).

Рекомендации директору и бухгалтеру компании при взаимодействии с налоговыми органами

Рекомендации при общении с налоговым органом при истребовании у компании документов и информации будут похоже на рекомендации при непосредственном (коммуницированном) общении с налоговыми органами, например, при вызове директора или бухгалтера компании для дачи пояснений или на допрос в качестве свидетеля.

В случае отказа от представления документов и информации статьями 126 и 129.1 Налоговым кодексом РФ предусмотрена ответственность компании. Кроме того, за отказ от представления налоговому органу документов и информации директор компании может быть привлечен к ответственности в соответствии со статьей 15.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Если требование является необоснованным и противоречит налоговому законодательству, то такое требование необходимо оспаривать.

Давать или не давать документы и информацию налоговому органу — зависит от конкретных обстоятельств. Адекватная оценка, лицами, принимающих решения в компании, последствий неполного представления документов и информации или отказа от представления их в будущем может помочь избежать негативных последствий для компании при общении с налоговыми органами.

«Параналоговые» риски при отказе от представления документов или информации, связанные с последствиями возможного назначения тематической проверки, никуда не исчезают.

Фото на обложке: unsplash.com

Налоговые органы часто направляют налогоплательщикам требования о представлении пояснений и документов. Однако бывают случаи, когда налоговики превышают свои полномочия. Вам будет полезно разобраться, какие требования налоговых органов нужно исполнять, а какие нет. В статье даём вам простые, но важные рекомендации.

Претензии как способ удалённой проверки

Налоговые органы располагают большим количеством информации, которую получают как из внешних источников, так и от самих налогоплательщиков. Информационные системы аккумулируют и автоматически обрабатывают сведения, благодаря чему налоговики могут без выезда к налогоплательщику анализировать его отчётность и выявлять факты уклонения от уплаты налогов.

ИФНС часто проводит налоговый контроль удалённо, а именно:

• запрашивает пояснения по выявленным фактам
• истребует необходимые документы
• предлагает налогоплательщикам самостоятельно исправить ошибки и предоставить уточнённую декларацию

Как показывает практика, налоговые органы направляют налогоплательщикам большое количество требований о представлении пояснений и документов — свыше 5 млн в год.

На основании доклада руководителя ФНС России Даниила Егорова на XVIII Всероссийском налоговом форуме от 13 декабря 2022 года можно сделать вывод, что ФНС России планирует значительно сократить количество требований за счёт исключения тех, которые направлять нецелесообразно.

Случаи, в которых налоговая может направить требование

Налоговый кодекс регламентирует все права налоговых органов по направлению требований о предоставлении документов и пояснений. Согласно п. 2.1 ст. 31 НК РФ, это в полной мере относится как к налогам, так и к страховым взносам.

В ст. 88, 93 и 93.1 НК РФ регламентированы случаи, когда налоговая инспекция может направлять налогоплательщикам требования представить пояснения, информацию и документы.

Случай 1. Налоговая выявила противоречия при камеральной проверке и предполагает занижение налогов плательщиком

Этот случай является одним из самых распространённых.

Налоговая вправе запросить у налогоплательщика пояснения или предложить ему исправить ошибку и направить уточнённую декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ).

Форма, по которой налоговая вышлет требование: форма «Требование о представлении пояснений», приведённая в приложении № 4 к приказу ФНС России от 7 ноября 2018 года № ММВ-7-2/628@.

Важно: налоговая инспекция в данном случае не имеет права требовать документы, она может только потребовать дать пояснения или предоставить уточнённую декларацию.

Действия налогоплательщика, получившего такое требование:

• его обязанность — представить в течение 5 рабочих дней со дня получения требования (11 рабочих дней с даты отправки налоговой требования по почте) пояснения либо признать, что допустил ошибку, и представить уточнённую налоговую декларацию
• его право (но не обязанность) — приложить к пояснениям документы

Случай 2. Налоговая проводит камеральную проверку декларации, и ей требуются дополнительные документы

Налоговая вправе при камеральной проверке потребовать от налогоплательщика не только пояснения, но и документы. Однако только в случаях, указанных в ст. 88 НК РФ.

Форма, по которой налоговая вышлет требование: форма «Требование о представлении документов (информации)», утверждённая в приложении № 17 к приказу ФНС России от 7 ноября 2018 года № ММВ-7-2/628@. В ст. 93 НК РФ установлен порядок направления данного требования и представления по нему документов.

Способы вручения требования (п. 1 ст. 93 и п. 4 ст. 31 НК РФ):

Обратите внимание: для расчёта крайнего срока важно правильно определить дату получения требования.

Для выездной и камеральной проверок действуют одинаковые правила направления требований:

• при выездной проверке налоговая инспекция может потребовать все документы, необходимые для проверки (п. 12 ст. 89 НК РФ)
• при камеральной проверке действуют ограничения, которые мы описали выше.

Обратите внимание на ссылки на НК РФ, указанные в требовании: в требовании о представлении документов в связи камеральной проверкой декларации по налогам должна присутствовать ссылка только на ст. 93 НК РФ. Данная статья устанавливает общие правила истребования документов, и ссылка на неё указывается всегда.

Если в требовании указана только ст. 93 НК РФ и из него видно, что документы нужны для проверки декларации самого налогоплательщика, а не его контрагентов, то права налоговой инспекции будут ограничены:

• временным периодом – допускается запрашивать документы только за тот период, за который сдана налоговая декларация, так как проверяется непосредственно эта декларация
• перечнем документов, ограниченным ст. 88 НК РФ

Если в требовании указана ещё и ссылка на ст. 93.1 НК РФ, то его направили налогоплательщику по другой причине: налоговикам требуется информация по контрагенту налогоплательщика или по определённой сделке.

Действия налогоплательщика, получившего такое требование: в течение 10 рабочих дней (16 рабочих дней сдаты отправки требования налоговой по почте) предоставить требуемые документы.

Специальные сроки представления документов установлены по следующим требованиям:

• по декларации, в которой заявлена ставка нулевая ставка НДС, — 30 календарных дней (исключение: услуги tax-free, по которым установлен срок календарных 20 дней)
• для консолидированной группы налогоплательщиков — 20 календарных дней
• для иностранных организаций, которые оказывают электронные услуги — 30 календарных дней

Если налогоплательщик не может представить документы в срок, необходимо не позднее дня, следующего за днём получения требования, уведомить об этом налоговую. Но это не будет гарантировать, что вам продлят сроки: налоговая служба может вынести решение о продлении срока или же отказать вам. Обратите внимание: это правило действует также и в нижеприведенных случаях.

Случай 3. Налоговая проверяет другого налогоплательщика и запрашивает документы у его контрагента или у организации, которая обладает информацией, связанной с проверяемым

Налоговая вправе потребовать у налогоплательщика документы по п. 1 ст. 93.1 НК РФ.

Форма, по которой налоговая вышлет требование: по форме приложения № 17, как и в случае 2. Налоговая инспекция, в которой организация состоит на учёте, направляет требование, действуя при этом по поручению инспекции, занимающейся проверкой плательщика, по которому запрашиваются документы.

Особенность – требование будет содержать 2 ссылки:

• на ст. 93 НК РФ, где установлены общие правила истребования документов
• на п. 1 ст. 93.1 НК РФ – ссылка должна быть именно на п. 1 данной статьи, а не на п. 1.1, 2 и 2.1 ст. 93 НК, так как они устанавливают другие основания для запроса документов.

Форма требования содержит строку, в которой налоговая должна указать, по какой конкретно проверке они запрашивают документы или сведения. Однако налоговики не обязаны заполнять эту строку требования.

Согласно мнению Верховного Суда РФ (определение от 19 сентября 2018 года № 307-КГ18-14038 по делу № А42-7751/2017), отсутствие указания на конкретную контрольную проверку в требовании носит формальный характер и не говорит о недействительности требования налоговой инспекции. Об этом также говорит и Минфин РФ в письме от 9 февраля 2021 года № 03-02-11/8341.

Действия налогоплательщика, получившего такое требование: в течение 5 рабочих дней исполнить его. Как упоминалось выше, если налогоплательщик направит уведомление о невозможности исполнения требования в установленное время, данный срок могут продлить.

Случай 4. Налоговая требует у плательщика документы и информацию без какой-либо проверки

Данный случай предусмотрен п. 2 ст. 93.1 НК РФ, однако формулировка в нём расплывчатая: налоговая может запрашивать документы, если «возникает обоснованная необходимость получения документов относительно конкретной сделки». В связи с этим налоговые органы могут запрашивать почти любые необходимые им документы или информацию.

При истребовании документов в связи с проверкой контрагента на основании п. 1 ст. 93.1 НК РФ налоговая может дополнительно добавить ссылку на этот пункт.

Особенность: порядок истребования с налогоплательщика документов и информации по сделке такой же, как и при проверке контрагента (п. 1 ст. 93.1 НК РФ). Разница только в сроках: предоставить документы нужно в течение 10 , а не 5 календарных дней.

Пункты 1.1 и 2.1 ст. 93.1 НК РФ предусматривают ещё 2 основания:

• проверка деклараций, расчётов инвестиционного товарищества и его участников
• истребование документов в отношении имущества, на которое обращено взыскание и задолженность по налогам составляет более 1 млн рублей

В статье данные случаи не рассматриваем, так как они не распространённые.

Получили требование от налоговой: что делать налогоплательщику

Если получили требование от налоговой, вам следует:

• определить основание, по которому было направлено требование
• если налоговая требует пояснений (по форме приложения № 4 к приказу № ММВ-7-2/628@), предоставьте именно пояснения, а не документы. Документы лучше приложить, если это в ваших интересах
• если заметили, что в декларации действительно допущена ошибка, направьте в налоговую уточнённую декларацию

Если налоговая проводит камеральную проверку вашей декларации, в требовании должна быть указана только ст. 93 НК. В этом случае необходимо проверить, соответствует ли перечень запрашиваемых документов положениям ст. 88 НК РФ.

Пример 1. Налоговая запросила документы, так как вы представили декларацию по НДС к возмещению (п. 8 ст. 88 НК РФ). В данном случае вашей обязанностью будет направить налоговой только документы, связанные с налоговыми вычетами: счета-фактуры, первичные документы по оприходованию товаров, принятию работ, услуг к учёту и т.д.

Если же налоговая потребовала представить документы из-за выявленных противоречий по операциям НДС в вашей декларации или в связи со сверкой данных деклараций других плательщиков НДС, вы обязаны представить только документы, которые относятся именно к указанным операциям.

Пример 2. Документы запрашиваются в связи с выездной или камеральной проверкой вашего контрагента (п. 1 ст. 93.1 НК РФ) – налоговая имеет право запросить только документы, касающиеся взаимоотношений с этим контрагентом.

Важно: если документы запрашиваются по сделке, объём требуемых документов должен ограничиваться данной сделкой.

Налоговая превысила свои полномочия: представлять ли документы

Рекомендация: прямо не следует отказывать налоговой в представлении документов – она может оштрафовать за отказ. Размеры штрафов следующие:

• 200 рублей за 1 непредставленный документ, если документы были запрошены в отношении вас (п. 1 ст. 126 НК РФ)
• 10 000 рублей за сам факт непредставления документов, если они были запрошены по вашему контрагенту или по сделке (п. 2 ст. 126 НК РФ)

Свою правоту вам придётся доказывать в суде, но, как известно, судебная практика по таким спорам довольно противоречивая.

Советы:

1. Определите, есть ли в принципе возможность представить запрошенные документы. Если документ не предусмотрен законодательством, вы не обязаны составлять и представлять его. Пример: налоговая требует предоставить ей журнал учёта въезда и выезда автотранспорта. Однако законодательством не установлено ведение такого журнала, и в вашей компании его просто могут не вести. В таком случае сообщите налоговой инспекции, что его нет.
2. Если местная налоговая инспекция превысила свои полномочия, сразу по получению требования вы можете:

• • запросить у неё пояснения по действиям
  • обжаловать требование налоговой в вышестоящем налоговом органе — управлении ФНС по субъекту РФ

Наиболее эффективным будет официально направить жалобу в порядке ст. 139 НК РФ.

Жалобу нужно подать в вышестоящий налоговый орган, но через налоговую, требование которой вы хотите обжаловать (п. 1 ст. 139 НК РФ). Получается, что местной налоговой нужно будет принять меры по устранению нарушения прав лица, которое подало жалобу, а значит, в отношении самой себя (п. 1 ст. 139 НК РФ). Как правило, если налоговая инспекция понимает, что её действия нарушают права налогоплательщика, она, во избежание ухудшения показателей своей деятельности, корректирует требование и предлагает налогоплательщику отозвать жалобу.

1. Если местная налоговая инспекция не скорректировала свои действия после получения жалобы и вам всё же пришлось представить все запрошенные документы, решение вышестоящего налогового органа вам всё равно пригодится, чтобы на будущее понимать его позицию. Так вы сможете понять, по каким моментам можно отстоять свои права в налоговой, а по каким нужно будет обращаться в суд.

Читайте также Привилегии и льготы для субъектов малого и среднего предпринимательства